DŁUGI SPADKOWE – PODSTAWĄ OPODATKOWANIA PRZY WYDATKACH NA WŁASNE CELE MIESZKANIOWE.
Poniższe opracowanie odnosi się do stanu prawnego jaki był obowiązujący do końca roku 2018. Jest on o tyle aktualny, że aktualnie toczy się (i będzie się toczyć) JESZCZE wiele sporów z organami podatkowymi, gdzie spory takiego stanu dotyczą.
Spadkobierca przyjmując spadek w postaci nieruchomości obciążonej długami spadkowymi, przyjmuje na siebie obowiązek spłaty tych zobowiązań. Przyjmując spadek wprost ( bez żadnych ograniczeń) spadkobierca odpowiada za takie długi całym swoim majątkiem ( tym posiadanym poza spadkiem ). Przyjmując w kodeksowej opcji „z dobrodziejstwem inwentarza”, spadkobierca odpowiada za długi spadkowe całym swoim majątkiem, ale do wartości swojego udziału w spadku.
Dla zilustrowania problemu opodatkowania długów spadkowych, celowo zostaną użyte przejaskrawione dane liczbowe, ma to „służyć łatwiejszemu” zrozumieniu problemu przez czytelnika.
Przyjmujemy, że spadkobierca otrzymuje w spadku nieruchomość o wartości rynkowej np. 500 000 zł obciążoną długami spadkowymi o wartości 350 000 zł. Wierzycielem tych długów jest Skarb Państwa. Spadkobierca zaliczał się do tzw. „zerowej” grupy podatkowej wobec spadkodawcy. Był zatem podatnikiem podatku od spadków i darowizn, ale z możliwością uzyskania zwolnienia od tego podatku i z tej możliwości skorzystał.
Skarb Państwa jako wierzyciel w sposób zdecydowany i zgodny z prawem chce egzekwować swoje należności od podatników – spadkobierców.
Spadkobierca tymczasem nie posiada wolnych środków pieniężnych aby te długi spłacić, grozi mu zatem egzekucja z całego posiadanego majątku (tego wcześniejszego i samego spadku). Jest zmuszony takimi okolicznościami dokonać odpłatnego zbycia otrzymanej w spadku nieruchomości. Takie odpłatne zbycie musi nastąpić w okresie krótszym niż 5 lat od końca roku w którym nastąpiło nabycie spadku, bo Państwo wierzyciel spadkobiercy nie może czekać na swoją wierzytelność.
Takie (w tym terminie ) odpłatne zbycie regulują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) gdzie zapisano, że podlega ono (to odpłatne zbycie) opodatkowaniu p.d.o.f. Przychodem z takiego zbycia jest kwota wskazana w umowie notarialnej (przyjmujemy 500 000 zł), za koszt takiego zbycia przyjmujemy kwotę 20 000 zł., zatem dochód podlegający opodatkowaniu stawką 19% wyniósłby kwotę 480 000 zł.
Cały ten dochód może zostać zwolniony z opodatkowania pod warunkiem, że w okresie 2 lat od końca roku w którym miało miejsce odpłatne zbycie, cały przychód z tego zbycia ( 500 000 zł) zostanie przeznaczony na własne cele mieszkaniowe spadkobiercy/zbywcy. Należy jednak przypomnieć, że spadkobierca/zbywca jest dłużnikiem Skarbu Państwa w kwocie długów spadkowych czyli 350 000 zł.
Dokonawszy odpłatnego zbycia spadkobierca/zbywca spłaca wszystkie długi spadkowe, w wyniku czego fizycznie posiada już tylko kwotę 130 000 zł, ale przepisy ustawy o p.d.o.f. (art. 30e ust. 1 i 2) nakazują mu opodatkować kwotę 500 000 zł.Złożenie zeznania PIT-39 za rok podatkowy, w którym miało miejsce odpłatne zbycie nieruchomości, służy wykonaniu takiego obowiązku.
Z obowiązku opodatkowania tego dochodu podatnik może być zwolniony, jeżeli zadeklaruje w zeznaniu PIT-39 kwotę dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy p.d.o.f. O wysokości deklarowanej kwoty jako dochodu zwolnionego podatnik decyduje sam. W praktyce kwota taka (zadeklarowana) musi być różna od 0,00 zł i nie większa od kwoty całego dochodu.
W przepisie tym zapisano, że zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych jest dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości . Oznacza to :
- jeżeli wydatki poniesione na takie cele będą stanowiły np. 75 % przychodu, to opodatkowaniu będzie podlegało 25% dochodu,
- jeżeli wydatki będą stanowiły 25% przychodu, to opodatkowaniu będzie podlegało 75% dochodu,
- jeżeli więc podatnik chce uzyskać zwolnienie całego formalnego dochodu ( 100% kwoty 480 000 zł.), to musi wydatkować na własne cele mieszkaniowe cały przychód (100% kwoty 500 000 zł).
Ustawodawca przyznając podatnikowi taką ulgę, pozostawił mu jednocześnie swobodę wyboru, w jakim stopniu (do jakiej wysokości otrzymanego przychodu ) zechce z tej ulgi skorzystać. Jednocześnie ten sam ustawodawca wprowadził zasady ograniczające prawo podatnika do określania wysokości ulgi z jakiej chciałby skorzystać. Ograniczenie to zawiera zapis, że zwolniony jest dochód w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych w przychodzie z takiego zbycia.
Jeżeli więc spadek jest obarczony długami spadkowymi ( z prawnym obowiązkiem ich spłaty), to kwota przychodu jaka może być wydatkowana przez podatnika/spadkodawcę na własne cele mieszkaniowe, nie może obejmować kwot tych długów, bo podatnik tych kwot nie posiada, zatem nie będzie mógł ich wydatkować na te cele.
Z powyższego dowodzenia można wyprowadzić stwierdzenie, że definicja kwoty przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości wskazana w art. 19 ust. 1 (ustawy p.d.o.f.) i przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości wskazany w art. 21 ust. 1 pkt 131) tej samej ustawy to dwa różne przychody:
- przychód z art. 19 ust. 1 to cena określona w umowie pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia – inaczej to kwota jaką spadkobierca/zbywca nieruchomości winien otrzymać od jej nabywcy pomniejszona o koszty samej transakcji,
- przychód z art. 21 ust. 1 pkt 131) to kwota jaką winien faktycznie dysponować spadkobierca/zbywca, aby móc ja wydatkować na własne cele mieszkaniowe.
Różnica między kwotą uzyskaną od nabywcy, a kwotą możliwą do wydatkowania na własne cele mieszkaniowe spadkobiercy/zbywcy jest zależna od okoliczności sprawy. Jeżeli jednak na wielkość takiej różnicy mają wpływ długi obciążające spadek, to przychód wskazany w poz. 20 zeznania PIT-39 winien zawierać tylko kwotę uzyskaną od nabywcy pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia oraz o wartość długów, które obciążyły kwotę takiego przychodu.
Z powyższego bardzo uproszczonego przedstawienia wszystkich okoliczności wynika, że Państwo najpierw w majestacie prawa egzekwuje swoją należność obciążającą spadek a następnie od tej samej należności każe naliczyć podatek dochodowy w stawce 19%.
Powstaje zatem pytanie o to, jaką argumentacją prawną i inną można/należy się posłużyć aby sprzeciwić się takiej możliwości. Zdaniem autora można wskazać kilka przesłanek służących takiemu sprzeciwowi. Należy nadmienić, że przesłanki te wynikają z wewnętrznego przekonania piszącego, iż są one uzasadnione zarówno prawnie jak i logicznie.
Jeżeli wierzycielem wobec spadkobiercy jest instytucja państwa (US, ZUS i inne) to to Państwo w sposób prawem nakazany ( prawem obowiązującym w Państwie) dochodzi swoich roszczeń od spadkobiercy. Zatem kwota długu spadkowego wyegzekwowana przez Państwo, nigdy nie może zostać uznana za kwotę stanowiącą przychód zbywcy nieruchomości, bo przychodem tym nigdy nie było i nie będzie,
Tym samym to samo Państwo nie może żądać podatku dochodowego od kwoty, którą samo już zabrało/wyegzekwowało od spadkobiercy, nawet jeżeli takie żądanie ma oparcie w innych przepisach prawnych w Państwie obowiązujących.
Takie żądanie Państwa jest w sprzeczności z zapisem konstytucyjnym, że Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady SPRAWIEDLIWOŚCI SPOŁECZNEJ. Interpretacja/wykładnia przepisów na to pozwalających a stosowana przez Państwo jest z definicji obarczona również błędem logicznym.
W takim przypadku interpretacja/wykładnia, że cena zbycie wskazana w umowie stanowi przychód zbywcy ale po pomniejszeniu o zobowiązania wynikające z długów spadkowych jest uprawniona, bo uprawnia ją konstytucyjna zasada państwa sprawiedliwości społecznej i całkowicie akceptowanej społecznie logiki.
Kwota przychodu z definicji jest kwotą, jaką zbywca może po dokonaniu odpłatnego zbycia dysponować dla swoich potrzeb, takie założenie jest racjonalne/logiczne w całym zakresie możliwym do uznania, zatem kwota którą zbywca musi oddać Państwu nie może być traktowana jako przychód pozostający w dyspozycji zbywcy.
Takiej interpretacji sprzeciwia się norma konstytucyjna nakazująca stosowanie zasad sprawiedliwości społecznej a pojęcie sprawiedliwości społecznej jest normą z gatunku praw podstawowych, należnych/przysługujących każdemu kto jest członkiem społeczeństwa.
Stefan Wróblewski.
Dp nr. 00211
